La disposición final 5ª de la Ley 13/2023, de 24 de mayo, establece una nueva redacciónde la regla de limitación de deducibilidad de gastos financieros contenida enel artículo 16 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades(LIS).
Esta modificación normativa tiene como razón de ser la necesidad de adecuar totalmente
la normativa española sobre limitación de deducibilidad de gastos financieros al contenido
del artículo 4 de la Directiva (UE) 2016/1164 del Consejo, de 12 de julio de 2016. Como
explica el apartado VI del Preámbulo de la Ley 13/2023, España se acogió a la excepción
regulada en el artículo 11, apartado 6, de dicha Directiva. Este precepto establecía
que “aquellos Estados miembros que tengan normas nacionales específicas para impedir
los riesgos en materia de BEPS (erosión de las bases y la transferencia de beneficios) en
la fecha de 8 de agosto de 2016, que sean igualmente eficaces a efectos de la norma de
limitación de intereses establecida en la presente Directiva, podrán aplicar dichas normas
específicas hasta que termine el primer ejercicio presupuestario siguiente a la fecha de
publicación del acuerdo entre los miembros de la OCDE que figure en el sitio web oficial
sobre unas normas mínimas en relación con la acción 4 del BEPS, pero a más tardar hasta
el 1 de enero de 2024”.
La norma española sobre limitación de intereses (que existía en nuestro ordenamiento
desde que la introdujera el Real Decreto-ley 12/2012, de 30 de marzo, en el artículo 20
del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades), fue considerada por la
Comisión Europea como igualmente eficaz a la establecida en el artículo 4 de la Directiva,
mediante carta de emplazamiento de fecha 8 de febrero de 2018. A pesar de ello, y de
conformidad con el artículo 11.6 de la Directiva, resultaba necesario adecuar la normativa
española al artículo 4 de la Directiva antes del 1 de enero de 2024. Con este propósito,
la Ley 13/2023 introduce dos importantes novedades en la redacción hasta
ahora existente:
En primer lugar, se establece una regla que conecta la magnitud del beneficio
operativo sobre la que se calcula el límite (del 30%) de deducibilidad de gastos
financieros netos con la base imponible del Impuesto sobre Sociedades. De este modo,
la nueva redacción del artículo 16 de la LIS añade a la antigua redacción (apartado 1,
párrafo 3º) un último inciso con el siguiente literal: “En ningún caso, formarán
parte del beneficio operativo los ingresos, gastos o rentas que no se hubieran
integrado en la base imponible de este Impuesto”. La necesidad de considerar un
beneficio operativo imponible se alinea, así, con lo establecido en el artículo 4,
apartado 2, de la Directiva, según el cual “el EBITDA se calculará volviendo a
incorporar a la renta sujeta al impuesto sobre sociedades en el Estado miembro del
contribuyente, los importes corregidos a efectos fiscales de los costes de
endeudamiento excedentarios, así como los importes corregidos a efectos fiscales en
concepto de depreciación y amortización. La renta exenta de impuestos quedará
excluida del EBITDA del contribuyente”.
En segundo lugar, se elimina del apartado 6 del artículo 16 de la LIS la regla de
exclusión subjetiva de las entidades equiparadas a las entidades de crédito y
aseguradoras (letra a). En particular, se elimina el siguiente párrafo: “El mismo
tratamiento recibirán, igualmente, los fondos de titulización hipotecaria,
regulados en la Ley 19/1992, de 7 de julio, sobre Régimen de Sociedades y
Fondos de Inversión Inmobiliaria y sobre Fondos de Titulización Hipotecaria,
y los fondos de titulización de activos a que se refiere la Disposición adicional
quinta.2 de la Ley 3/1994, de 14 de abril, por la que se adapta la legislación
española en materia de crédito a la Segunda Directiva de Coordinación
Bancaria y se introducen otras modificaciones relativas al sistema
financiero”.
Por último, si bien la disposición final 8ª de la Ley 13/2023 establece que ésta entrará en
vigor al día siguiente a su publicación en el BOE, en el caso de la modificación del artículo
16 de la LIS, la propia disposición final 5ª establece que la misma se introduce “con
efectos para los periodos impositivos que se inicien a partir del 1 de enero de
2024”.